Восстановление НДС: как избежать ненужных начислений. В каких случаях нужно восстановить входной ндс, ранее принятый к вычету Восстановление ндс по услугам

Обязана ли сельскохозяйственная организация, применяющая общую систему налогообложения восстанавливать НДС при падеже:1) животных собственного воспроизводства:а) животных основного стада,б) животных на выращивании и откорме.2) покупных животных?При этом НДС, уплаченный при приобретении животных, был принят к вычету в полном объеме.Ответ на все вопросы прошу дать – по пунктам, со ссылками на нормативные акты

Нет, не обязана, ни при одном из вышеупомянутых случаев. Это связано с тем, что восстанавливать налог нужно только в случаях прямо предусмотренных пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Падежа среди таких случаев нет.

До недавнего времени проверяющие требовали восстанавливать НДС при недостаче, порче имущества, списании недоамортизированных основных средств и так далее. Однако с недавних пор, после того как в 2013 году Минфин выпустил письмо о правоприменительной практики, согласно которому ФНС обязан руководствоваться решениями Высших судов, если те идут вразрез с мнением Минфина России, ФНС подтвердил в своих письмах, что восстановление НДС только в случаях прямо предусмотренных в пункте 3 статьи 170 НК РФ. Еще раз повторимся, Вашего случая в них нет. Подробнее ниже.

Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

В каких случаях нужно восстановить входной НДС, ранее принятый к вычету

Общие требования

Организация-покупатель (заказчик) обязана восстановить НДС (ранее принятый к вычету):

1) при передаче имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. Это же правило относится к вкладам по договору инвестиционного товарищества, паевым взносам в фонды кооперативов, а также передаче недвижимого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации;

2) перед началом использования освобождения от уплаты НДС ;

3) в отношении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов и имущественных прав, изначально приобретенных для операций, облагаемых НДС, а затем использованных:

• в операциях, перечисленных в Налогового кодекса РФ;
• в операциях, местом реализации которых Россия не является;
• в других операциях, которые не признаются реализацией (перечислены в п. 2 ст. 146 НК РФ).

Исключения из этого правила (когда восстанавливать НДС не нужно):

• передача имущества или имущественных прав правопреемнику при реорганизации. Исключение действует, если правопреемник является плательщиком НДС. Если правопреемник применяет специальные налоговые режимы, НДС, принятый к вычету реорганизованной организацией, должен быть восстановлен ;
• передача имущества участнику договора простого или инвестиционного товарищества (его правопреемнику), если происходит выдел его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздел такого имущества;
• выполнение работ (оказание услуг) за пределами России российскими авиационными предприятиями в рамках миротворческой и гуманитарной деятельности.

4) при переходе с общей системы налогообложения на упрощенку, уплату ЕНВД. При переходе на уплату ЕСХН восстанавливать НДС не нужно;

5) при получении товаров (работ, услуг), в счет поставки которых был уплачен аванс, а также при возврате аванса поставщиком (исполнителем);

6) при уменьшении стоимости или количества полученных товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в результате снижения цены продавцом (исполнителем);

7) при получении из федерального бюджета субсидий на возмещение затрат по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом НДС, а также на возмещение затрат по уплате НДС при ввозе товаров в Россию и на территории, которые находятся под ее юрисдикцией.

Такой порядок следует из положений пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли восстановить входной НДС по имуществу, утраченному в результате хищения (пожара, порчи и т. п.). Недостача выявлена при проведении инвентаризации

Нет, не нужно.

Организация должна восстанавливать НДС только в случаях, прямо указанных в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Недостача имущества (утрата имущества в случае хищения при отсутствии виновных лиц, пожара, порчи и т. п.) в этом пункте не упомянута. Других оснований для восстановления НДС Налоговым кодексом не предусмотрено.

Кроме того, входной НДС по имуществу, утраченному при хищении, порче, пожаре и т. п., ранее принят к вычету правомерно. К моменту применения вычета необязательно, чтобы имущество уже было использовано для выполнения облагаемых операций. Достаточно, чтобы у организации было намерение использовать его таким образом. Это следует из статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Поскольку утрата имущества не меняет первоначальной цели его приобретения, то оснований для восстановления ранее принятого к вычету НДС у организации нет.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах ФНС России от 17 июня 2015 г. № ГД-4-3/10451 и от 21 мая 2015 г. № ГД-4-3/8627 . В обоих документах налоговая служба опирается на позицию ВАС РФ, изложенную в решении от 23 октября 2006 г. № 10652/06 , и на письмо Минфина России от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 .

Правильность такого подхода подтверждает многочисленная арбитражная практика (см., например, решение ВАС РФ от 19 мая 2011 г. № 3943/11 , определения ВАС РФ от 21 октября 2009 г. № ВАС-13771/09 , от 9 ноября 2007 г. № 13787/07 , постановления ФАС Московского округаот 15 июля 2014 г. № Ф05-7043/2014 , от 4 октября 2013 г. № А40-149597/12 , Центрального округа от 18 октября 2012 г. № А35-10180/2011 , Северо-Кавказского округа от 21 февраля 2011 г. № А63-13595/2009 , Дальневосточного округа от 2 ноября 2011 г. № Ф03-4834/2011 , Волго-Вятского округа от 9 сентября 2011 г. № А17-5842/2010).

Ситуация: нужно ли восстановить входной НДС при досрочном списании основных средств, по которым не полностью начислена амортизация

Нет, не нужно.

Организация должна восстанавливать налоговый вычет только в случаях, прямо указанных в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Списание основных средств в этом пункте не упомянуто. Других же оснований для восстановления НДС Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Кроме того, входной НДС по основным средствам ранее принят к вычету в полном размере правомерно. В Налоговом кодексе РФ нет требования о применении вычета при условии, что основные средства будут полностью самортизированы. Главное, чтобы организация хоть сколько-нибудь использовала их для выполнения облагаемых НДС операций. Это следует из статьи 171 и абзаца 3 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Случаи, когда налогоплательщик обязан выполнить восстановление НДС, ранее принятого к вычету, указаны в пункте 3 статьи 170 НК РФ, причем перечень этих случаев закрытый, т.е. других случаев восстановления быть не должно. За исключением случаев восстановления НДС по основным средствам, которым посвящена отдельная статья 171.1 НК РФ.

НДС к вычету необходимо восстановить в следующих случаях

1. При передаче активов – основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов (МПЗ), имущественных прав в качестве вкладов в уставный капитал.

Это могут быть вклады в уставный капитал хозяйственных обществ, товариществ, передача недвижимого имущества на пополнение целевых капитала некоммерческой организации. Также это могут быть инвестиционные вклады в инвестиционные товарищества и паевые вклады в паевые фонды кооперативов.

НДС по МПЗ и имущественным правами должны восстанавливаться при этом в том размере, в каком были приняты к вычету, а НДС по основным средствам и нематериальным активам – пропорционально остаточной стоимости актива без учета переоценки.

У принимающей стороны суммы восстановленного НДС принимаются к вычету.

1. НДС необходимо восстановить в случае, когда имущество, имущественные права, по которым НДС был принят к вычету:

• начинают использоваться в деятельности, не облагаемой НДС или освобожденной от НДС;
• начинают использоваться в деятельности, не признаваемой реализации в рамках 21 главы «Налог на добавленную стоимость» НК РФ;
• начинают использоваться банками для осуществления банковских операций;
• когда плательщик НДС перестает быть налогоплательщиком по НДС или получает освобождение от НДС;
• когда местом их реализации перестает быть Российская федерация.

При этом также как и в первом случае, НДС по МПЗ и имущественным правами должны восстанавливаться в полном размере, а НДС по основным средствам и нематериальным активам – пропорционально остаточной стоимости актива без учета переоценки.

Суммы восстановленного НДС к вычету не принимаются, а учитываются в составе прочих расходов по статье 264 НК РФ.

НДС восстанавливается в том налоговом периоде, когда произошло одно из событий, перечисленных выше, кроме перехода на специальные системы налогообложения.

При переходе на специальные режимы налогообложение (кроме ЕСХН), восстановление сумм НДС осуществляется в налоговом периоде, предшествующем дате перехода на специальный налоговый режим.

1. НДС восстанавливается в случае перечисления аванса (предоплаты) за товары, работы, услуги, имущественные права .

Восстановление НДС осуществляется тогда, когда получены товары, работы, услуги, имущественные права, по которым ранее осуществлялась предоплата. Также это необходимо сделать, если произошло изменение условий договора или его расторжение, повлекшее за собой возврат аванса (предоплаты).

1. НДС восстанавливается и в случае уменьшения стоимости товаров, работ, услуг, имущественных прав .

Независимо от причин уменьшения стоимости – как при уменьшении цены, так и при уменьшении количества (объема) переданных товаров, имущественных прав, выполненных работ, оказанных услуг.

НДС, подлежащий восстановлению, рассчитывается с суммы разницы между первоначальной стоимостью и стоимостью после уменьшения цены или количества реализованных товаров, работ, услуг, имущественных прав.

Восстановление НДС происходит в том налоговом периоде, к которому относится наиболее ранняя из дат:

1. Дата документа, которым оформлено уменьшение стоимости реализованных товаров, работ, услуг, имущественных прав.
2. Дата получения корректировочного счета-фактуры, в котором отражено такое изменение.
3. НДС восстанавливается в случае получения субсидий из бюджета РФ на возмещение затрат по оплате товаров, работ, услуг, имущественных прав. Аналогичный порядок действует при возмещении затрат на уплату налога при ввозе товаров на территорию России.

Восстановление производится в сумме, ранее принятой к вычету.

Восстановление происходит в том периоде, когда получена субсидия.

Суммы восстановленного НДС к вычету или учету в составе имущества не принимаются, а учитываются в составе прочих расходов по статье 264 НК РФ.

Особенности восстановления сумм НДС по некоторым основным средствам

Суммы НДС, принятые к вычету по приобретенным или построенным основным средствам подлежат восстановлению не по всем указанным основным средствам, а по тем, которые были использованы в следующих операциях:

• при осуществлении капитального строительства подрядчиком;
• при приобретении недвижимого имущества (за исключением космических объектов);
• при приобретении на территории России или ввозе на территорию России морских, речных и воздушных судов и двигателей к ним;
• при приобретении товаров, работ, услуги, используемых при строительно-монтажных работах;
• при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд.

Восстановление по таким объектам происходит во всех 5 случаях, рассмотренных в предыдущем пункте с учетом некоторых особенностей.

Восстановление НДС: особенности по основным средствам по статье 171.1 НК РФ.

Восстановление НДС не производится по основным средствам, которые полностью самортизированы, либо с момента их ввода в эксплуатацию прошло более 15 лет.

Суммы восстановленного НДС отражаются в Декларации по НДС за 4 квартал каждого из 10 лет, прошедших после года, в котором стала начисляться амортизация по основному средству.

Каждый код сумма НДС, подлежащая восстановлению, определяется как 1/10 от суммы НДС, принятому к вычету, в соответствующей доле.

А вот соответствующая доля определяется уже как отношение суммы реализованных товаров, работ, услуг, имущественных прав, не облагаемых НДС к общей сумме реализации за соответствующий год.

Определенная таким образом сумма восстановления НДС за конкретный год учитывается в составе прочих расходов по статье 264 НК РФ.

Восстановление НДС: особенности по модернизированным (реконструированным) основным средствам, указанным в статье 171.1 НК РФ.

Если основные средства были модернизированы, реконструированы, в том числе, если они были до начала модернизации (реконструкции) полностью с амортизированы, либо с момента их ввода в эксплуатацию прошло более 15 лет, к ним применяются те же правила, которые были рассмотрены в предыдущем пункте с учетом следующих особенностей.

Только сумма НДС, подлежащая восстановлению, определяется как 1/10 от суммы НДС, принятому к вычету по строительно-монтажным работа (товарам, работам, услугам, использованным при выполнении строительно-монтажных работ), в соответствующей доле.

Если до начала модернизации объект основных средств был исключен из состава амортизированного имущество и не использовался более года, за эти годы восстановление НДС не производится. Восстанавливать НДС вновь придется с того года, в котором начнется амортизация с измененной стоимости основного средства после окончания модернизации.

Прочие случаи восстановления НДС

Не смотря на то, что все случаи восстановления НДС прямо поименованы в статьях 170 и 171.1 НК РФ, контролирующие органы в своих разъяснениях постоянно находят новые причины для восстановления НДС. Следовать таким разъяснениям или нет, каждому налогоплательщику приходится решать самостоятельно.

Ведь если не следовать, возможны претензии с их стороны, и, вероятно, свою позицию придется отстаивать в суде.

Некоторые случаи приведены в таблице 1.

Таблица 1

При этом не надо забывать, что если есть арбитражная практика, в которой высказывается противоположная точка зрения, контролирующие органы должны в своей работе руководствоваться именно арбитражной практикой.

Примером арбитражных решений, содержащих выводы о том, что не нужно восстанавливать НДС в случаях утраты имущества в результате хищения, порчи и т.п. или невозможности дальнейшего использования из-за морального или физического износа могут служить следующие решения:

1. Решения ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11
2. Решения ВАС от 23.10.2006 N 10652/06.

Бухгалтерские проводки при восстановлении НДС

Таблица 2

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос № 1: Освобождение от НДС по статье 145 НК РФ получено с сентября 2017 года. Когда в этом случае следовало восстановить НДС по имуществу, остающемуся на балансе копании и по которому НДС был принят к вычету?

В этом случае восстановление НДС необходимо осуществить в 3-м квартале 2017 года.

Вопрос № 2: Что делать, если оборудование начали использовать в необлагаемых операциях, НДС восстановили, а потом вновь на этом оборудовании стали производить продукцию, облагаемую НДС?

В этом случае необходимо произвести перерасчет восстановленного НДС и подать уточненную Декларацию НДС за тот период, когда НДС был восстановлен (Письмо Минфина РФ от 01.11.2007 N 03-07-15/175 ).

Вопрос № 3: Нужно ли восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету по материалам, использованным при изготовлении продукции, облагаемой НДС, если такая продукция впоследствии была признана бракованной?

НДС можно не восстанавливать, т.к. НК РФ не содержит требований восстанавливать НДС в таких случаях. Претензии со стороны контролирующих органов возможны, но есть арбитражная практика в пользу налогоплательщиков по аналогичным делам.

ИНФОРМАЦИОННОЕ ПИСЬМО

о восстановлении НДС с выданных авансов

Коллеги! Обращаем Ваше внимание на Постановление ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 по делу №А65-1814/2011 (Определением ВАС РФ от 01.01.2001 №ВАС-1851/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Суд указал, что в данном случае восстановлению подлежит НДС, ранее принятый к вычету с сумм предоплаты, в размере суммы налога, указанной в счетах-фактурах при отгрузке.

Вывод суда мы иллюстрируем следующим условным примером.

Пример

Договор подряда на сумму 1 180 000 руб. в т. ч. НДС 180 000 руб. Работы выполняются и сдаются в 4 этапа. По договору подряда заказчик выплачивает подрядчику аванс в размере 236 000 руб., в т. ч. НДС (36 000 руб.), при выполнении подрядчиком этапов работ по договору и передачи их заказчику происходит оплата этих этапов с зачётом аванса в сумме 25% по каждому этапу.

Бухгалтерские записи

Е.А. Шаронова, экономист

Восстанавливаем НДС правильно

О том, как восстанавливать ранее принятый к вычету налог: как надо по НК РФ и как хотят Минфин и ФНС

Случаев, когда необходимо восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, так много, что столкнуться с этим может любая организация. Порядок восстановления налога различается в зависимости от основания его восстановления, а также от вида имущества: по материально-производственным запасам (МПЗ) он один, по основным средствам (ОС) и нематериальным активам (НМА) - другой, а по недвижимости - третий. При этом еще и в письмах Минфина и ФНС можно найти много разных ситуаций, не предусмотренных НК РФ, когда контролирующие органы требуют восстанавливать НДС.

Чтобы вам было проще сориентироваться, когда и как надо восстанавливать налог по закону и по указаниям налоговиков, мы собрали всю информацию и привели ее в обобщенном виде. Заметим, что во всех схемах под МПЗ понимаются товары, сырье, материалы, а под имуществом - МПЗ, ОС и НМА.

Когда НК требует восстанавливать НДС

СИТУАЦИЯ 1.

1 , подп. 1 п. 2 ст. 146 , подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ ; 2подп. 1, 2 п. 3, подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 1 п. 2 ст. 146 , подп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ ; 3подп. 1, 2 п. 3, подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 2, 5 п. 2 ст. 146 НК РФ

* Приведены наиболее часто встречающиеся случаи. Вообще же их больше, так как восстанавливать налог надо при любой передаче имущества, которая не признается объектом обложения НДСпп. 1, 2 ст. 146 , подп. 2 п. 3, подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ .
Заметим, что, на первый взгляд, из НК РФ следует, что нужно восстановить ранее принятый к вычету НДС и при передаче имущества в качестве вклада по договору о совместной деятельностиподп. 2 п. 3, подп. 4 п. 2 ст. 170 , подп. 1 п. 2 ст. 146 , подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ . Однако в прошлом году ВАС РФ указал, что в этом случае НДС восстановлению не подлежитПостановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10 .

** По общему правилу НДС по недвижимости надо восстанавливать в особом порядке в течение 10 лет начиная с года начала начисления амортизации по нейп. 6 ст. 171 НК РФ . Однако при передаче недвижимости применить этот порядок нельзя, так как она выбывает из организации и в дальнейшем не используется. Поэтому НДС с остаточной стоимости недвижимости надо восстановить единовременно.

СИТУАЦИЯ 2.

1 , пп. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ ; 2подп. 2 п. 3, подп. 3 п. 2 ст. 170 , п. 4 ст. 346.26 НК РФ

* Если вы совмещаете ЕНВД и ОСНО, то восстанавливать НДС надо в порядке, рассмотренном в ситуации 4.

** По общему правилу НДС по недвижимости надо восстанавливать в течение 10 лет, а не единовременноп. 6 ст. 171 НК РФ . Однако эта норма распространяется только на плательщиков НДС. А поскольку после перехода на УСНО и на уплату ЕНВД организация (предприниматель) перестает быть плательщиком НДС, то налог по всей недвижимости надо восстановить единовременноПисьмо Минфина России от 05.06.2007 № 03-07-11/150 ; Письмо ФНС России от 02.05.2006 № ШТ-6-03/462@ ; Постановление ФАС УО от 02.03.2010 № Ф09-1050/10-С2 .

Обращаем внимание, что в НК РФ также говорится о необходимости восстановления НДС по работам и услугамподп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ . Однако по услугам НДС восстанавливать не нужно, а по работам надо, но не всегда. Поясним.

Дело в том, что услуги потребляются в процессе их оказанияп. 5 ст. 38 НК РФ и потому не могут быть использованы в дальнейшем. Ведь на дату подписания акта об оказании услуг их стоимость полностью учитывается в расходах. А вот результаты выполненных работ могут использоваться в течение длительного временип. 4 ст. 38 НК РФ . Если стоимость выполненных работ после подписания акта приемки-передачи полностью учтена в бухгалтерских расходах, то восстанавливать налог не нужно. Получается, что они полностью потреблены. Если же стоимость работ в бухгалтерских расходах не учтена или учтена частично, то НДС со стоимости этих работ придется восстановить. Например, при переходе на спецрежим надо восстановить НДС со стоимости подрядных работ по возведению здания, числящихся в составе незавершенного строительства на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»Инструкция по применению Плана счетов... утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н . Ведь когда здание будет достроено и станет основным средством, то результат всех выполненных работ будет использоваться уже неплательщиком НДС.

Имейте в виду, что при последующем возврате на ОСНО ранее восстановленные суммы НДС по имуществу, которое вновь будет использоваться для деятельности, облагаемой НДС, нельзя будет принять к вычету. Как разъясняет Минфин, нормами Кодекса это просто не предусмотреноПисьма Минфина России от 23.06.2010 № 03-07-11/265 , от 27.01.2010 № 03-07-14/03 , от 30.06.2009 № 03-11-06/3/174 .

СИТУАЦИЯ 3.

1подп. 2 п. 3 ст. 170 , подп. 1 п. 2 ст. 170 , п. 5 ст. 149 НК РФ ; 2подп. 2 п. 3 ст. 170 , подп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ ; 3п. 6 ст. 171 НК РФ

* Не надо восстанавливать НДС по объектам недвижимостип. 6 ст. 171 НК РФ :

• <или> полностью самортизированным;
• <или> с момента ввода в эксплуатацию которых прошло 15 лет и более.

** На том, что постепенный порядок восстановления НДСп. 6 ст. 171 НК РФ применяется не ко всем объектам недвижимости, а только к тем, амортизация по которым начала начисляться после 01.01.2006, настаивает МинфинПисьмо Минфина России от 13.04.2006 № 03-04-11/65 ; п. 39.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утв. Приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н (далее - Порядок) . Напрямую из НК РФ это не следует. Однако в схеме мы привели порядок восстановления НДС с учетом требований Минфина России.

СИТУАЦИЯ 4.

1подп. 2 п. 3 ст. 170 , п. 4 ст. 170 НК РФ ; Письма ФНС России от 24.06.2008 № ШС-6-3/450@ , от 02.05.2006 № ШТ-6-03/462@ ; 2п. 6 ст. 171 НК РФ

СИТУАЦИЯ 5. Получение освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС

В этом случае ранее принятый к вычету налог надо восстановить:

• единовременно в квартале, предшествующем получению освобождения, по формулам, приведенным в ситуации 2подп. 2 п. 3, подп. 3 п. 2 ст. 170 , п. 8 ст. 145 НК РФ ; Письмо Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-11/106 :

По материально-производственным запасам;

Объектам недвижимости, амортизация по которым начала начисляться до 01.01.2006 ;

Другим основным средствам (не объектам недвижимости);

Нематериальным активам;

• постепенно - в IV квартале каждого года (31 декабря) в течение 10 лет начиная с года начала начисления амортизации по объектам недвижимости, амортизация по которым начала начисляться после 01.01.2006 , по формуле, приведенной в ситуации 3п. 6 ст. 171 НК РФ . Некоторые специалисты считают, что если в IV квартале года вы все еще применяете освобождение от уплаты НДС, то ранее принятый к вычету НДС по недвижимости можно не восстанавливать. Ведь в этом случае вы от исполнения обязанностей плательщика НДС освобождены, а значит, исчислять и уплачивать налог не должны. Однако в этом случае не исключены споры с налоговиками, и такую позицию придется отстаивать в суде.

СИТУАЦИЯ 6. Покупатель принимал к вычету НДС с аванса, перечисленного поставщикуподп. 3 п. 3 ст. 170 , п. 12 ст. 171 НК РФ

В этом случае налог на добавленную стоимость надо восстановить единовременно в квартале, в которомподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ :

• <или> подлежит вычету входной НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), под поставку которых был перечислен аванс. Налог надо восстановить в том же размере, в котором принимается к вычету НДС по поступившим от продавца товарам (работам, услугам, имущественным правам). Он указан в отгрузочном счете-фактуре поставщикаПисьма Минфина России от 01.07.2010 № 03-07-11/279 , от 28.01.2009 № 03-07-11/20 ;
• <или> возвращена предоплата:
  • <или> в связи с изменением условий договора;
  • <или> в связи с расторжением договора.

Налог на добавленную стоимость надо восстановить в сумме, приходящейся на возвращенный аванс.

Минфин и ФНС настаивают на восстановлении НДС в тех случаях, когда имущество больше не может использоваться в деятельности организации и при этом никому не передается.

1Письма Минфина России от 19.05.2010 № 03-07-11/186 , от 20.07.2009 № 03-03-06/1/480 , от 01.11.2007 № 03-07-15/175 , от 14.08.2007 № 03-07-15/120 ; Письма ФНС России от 20.11.2007 № ШТ-6-03/899@ , от 19.10.2005 № ММ-6-03/886@ ; 2Письма Минфина России от 15.05.2008 № 03-07-11/194 , от 14.08.2007 № 03-07-15/120 , от 06.05.2006 № 03-03-04/1/421 ; 3Письмо Минфина России от 21.04.2006 № 03-03-04/1/369 ; 4Письма Минфина России от 29.01.2009 № 03-07-11/22 , от 07.12.2007 № 03-07-11/617 , от 22.11.2007 № 03-07-11/579 ; 5Письмо УФНС России по г. Москве от 25.11.2009 № 16-15/123920.1

Однако обширная арбитражная практика свидетельствует о том, что нет обязанности восстанавливать НДС:

• при недостачах, хищениях МПЗ и ОСРешение ВАС РФ от 23.10.2006 № 10652/06 ; Постановления ФАС № А17-2257/2008-05-21 ; № А19-19165/06-Ф02-2618/07 ; № Ф03-А73/08-2/180 ; № А27-1420/2010 ; № КА-А40/13770-10 ; № А55-1226/2007-31 ; № А56-6495/2009 ; № А32-2476/2008-45/42 ; № Ф09-10210/08-С2 ; № А08-10126/06-20 ;
• при уничтожении МПЗ и ОС в результате пожара и стихийных бедствийПостановления ФАС № А82-15724/2004-37 ; № КА-А41/2501-09 ; № А56-5351/2009 ; № Ф03-А04/07-2/1236 ; № Ф04-1732/2007(32815-А45-14) ; № А65-3671/2009 ; № А53-31107/2009 ;
• при списании ОС до окончания срока амортизации в связи с моральным, физическим износом или ликвидациейПостановления ФАС № А33-8478/06-Ф02-375/07 ; № Ф03-2765/2009 ; № А45-4004/2009 ; № КА-А40/12576-09 ; № А12-1810/2010 ; № А56-33900/2005 ; № А32-47184/2009-19/807 ; № Ф09-2827/09-С2 ; № А35-8336\08-С8 ;
• при списании товаров в связи с истечением их срока годностиПостановление ФАС № Ф04-4806/2007(36309-А03-42) ; Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда № А06-1230/2010 ;
• по сырью и материалам, оказавшимся бракованными или израсходованным на изготовление готовой продукции, в которой обнаружен брак

  Итак, если налоговики настаивают на восстановлении НДС в вышеперечисленных случаях и вы готовы с ними спорить, то вы можете уверенно идти в суд, он вас поддержит и признает доначисление НДС незаконным.

  Где отразить восстановленный налог

  ШАГ 1. В книге продаж зарегистрируйтеп. 16 Правил ведения... книг покупок и книг продаж... утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 :

  • <или> реквизиты того счета-фактуры, на основании которого НДС принимался к вычету (ранее зарегистрированного в книге покупок, в том числе и авансового). При этом в книге продаж надо указать:
  • в графах 1-3а - дату и номер счета-фактуры поставщика, его наименование, ИНН и КПП;
  • в графе 3б - дату, когда была оплачена стоимость имущества поставщику;
  • в графах 4-6б - общую стоимость имущества, с которой восстанавливается налог, вместе с НДС, а также отдельно стоимость имущества (без НДС), с которой налог восстанавливается, и саму сумму восстанавливаемого НДС;
  • <или> справку бухгалтера, если на дату восстановления НДС у вас отсутствуют счета-фактуры, например, в связи с истечением срока их храненияподп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ . В этой справке надо отразить рассчитанную сумму НДС, подлежащую восстановлениюПисьмо Минфина России от 20.05.2008 № 03-07-09/10 . Тогда в книге продаж надо будет указать:
  • в графе 1 - дату и номер бухгалтерской справки;
  • в графе 5б - сумму восстанавливаемого НДС.

  Остальные графы можно не заполнять.

  ШАГ 2. В декларацию по НДСутв. Приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н , в строку 090 раздела 3, из Книги продаж перенесите общую сумму налога, подлежащую восстановлению. И еще: отдельно по строке 110 (включается в строку 090) раздела 3 выделите сумму НДС, восстановленную по авансовому счету-фактуре.

  Кроме того, по каждому объекту недвижимости, амортизация по которому начала начисляться после 01.01.2006, надо заполнить отдельное приложение № 1 к разделу 3. Это приложение надо представлять в налоговую инспекцию один раз в год и включить в состав декларации по НДС за IV квартал текущего годап. 39 Порядка . В нем рассчитывается сумма НДС, подлежащая ежегодному восстановлению по недвижимости. Из графы 4 строки 080 приложения № 1 сумму восстанавливаемого налога надо перенести в строку 090 раздела 3 декларации по НДС за IV квартал; Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2006 № 19-11/058862

  .

А во всех других ситуациях сумму восстановленного налога по имуществу (кроме восстановленного НДС с перечисленного аванса) и в бухгалтерском учете, и в целях исчисления налога на прибыль учитывайте в прочих расходахп. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н ; подп. 2 п. 3 ст. 170 , ст. 264 НК РФ .

Имейте в виду, что в конце прошлого года в Госдуму поступил законопроект о внесении изменений в гл. 21 НК РФ, которым предусматривается обязанность восстанавливать НДС по товарам и ОС в случае их хищения или недостачи, выявленных по результатам инвентаризациипроект Федерального закона № 482215-5 . Вероятность принятия этих поправок велика, так как их готовил Минфин России. Поэтому не исключено, что скоро в этих случаях придется восстанавливать НДС уже не по требованиям проверяющих, а на законных основаниях. Более того, планируется, что восстанавливаемая сумма НДС не будет включаться в расходы при исчислении налога на прибыль.